Cassazione Sezione Tributaria, Ordinanza 21.12.2011 n. 27970
Con l’ordinanza n. 27970 del 21 dicembre 2011 la Cassazione ha affermato l’applicabilità del “cumulo giuridico” (sanzione più grave aumentata dalla metà al triplo) in caso di violazioni della stessa disposizione commesse in periodi di imposta diversi. E’ stata invece respinta la tesi del “cumulo materiale”, sostenuta dal Comune il quale riteneva di sommare le sanzioni applicabili per i tutti i periodi oggetto di violazione.
Si consolida così l’orientamento giurisprudenziale favorevole al cumulo giuridico, in realtà correlato agli effetti dell’illecito dichiarativo omessa denuncia originaria o di variazione, dichiarazione infedele) che si rinnova tacitamente di anno in anno (cfr. Cass. n. 6859/2005, n. 2823/2005, n. 932/2009). Sul punto è stato più volte affermato che la condotta omissiva non può considerarsi esaurita (effetto istantaneo) al momento del suo sorgere ma deve ritenersi persistente (effetto permanente). La dichiarazione ha pertanto effetti anche per gli anni successivi (c.d. “dichiarazione ultrattiva“): l’obbligo di adempiere permane finché la dichiarazione non sia presentata e determina, per ciascun anno di imposta, una autonoma violazione punibile.
Sul punto la Cassazione ha più volte affermato che la sanzione per l’illecito dichiarativo si applica anche alle annualità successive alla prima: ICI (Cass. 932 del 16/1/09, Cass. 8849 del 14/4/2010, Cass. 15450 del 30/6/2010, Cass. 18503 del 10/8/2010, Cass. 12416 dell’8/6/2011), TARSU (Cass. 18123 del 7/8/09), ICP (Cass. 23572 del 6/11/2009).
Il principio di reiterabilità della sanzione, affermato dalla giurisprudenza, apre così le porte all’applicabilità del cumulo giuridico previsto dall’art. 12 del d.lgs.n. 472/97 per le violazioni della stessa indole. In concreto si applica la sanzione base (cioè quella più grave) aumentata dalla metà al triplo: la sanzione non può essere comunque superiore a quella risultante dal cumulo delle sanzioni previste per le singole violazioni.
Tale conclusione trova supporto in diverse sentenze della Cassazione, la quale ha più volte affermato l’applicabilità dell’istituto della continuazione in caso di violazione della stessa indole commesse in periodi di imposta diversi: ICI (Cass. 15554 del 2/7/09, Cass. 19125 del 7/9/2010, Cass. 22842 del 10/11/2010) TARSU (Cass. 12268 del 19/5/2010, Cass. 13869 del 9/6/2010).
A tale orientamento va ora ad aggiungersi anche la pronuncia in commento, che ha chiaramente evidenziato come le previsioni dell’art. 12 del d.lgs. n. 472/97 operino anche in caso di violazioni della stessa disposizione commesse in periodi di imposta diversi, non rilevando la natura periodica del tributo, rapportato all’anno solare.
Tuttavia va detto per completezza che l’orientamento della Cassazione non è esente da critiche, in quanto crea diversità di trattamento tra comuni che procedono ad effettuare gli accertamenti “in tempo reale” (cioè ogni anno per le violazioni dell’anno precedente) e comuni che invece effettuano in un solo momento gli accertamenti dell’intero arco quinquennale consentito dalla legge. E’ evidente che il cumulo giuridico sarebbe applicabile solo in quest’ultimo caso e sarebbe tanto più vantaggioso per i contribuenti quanto più l’inadempimento si è ripetuto negli anni.